Czy prezes zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poniżej 26 roku życia ma prawo do skorzystania z ulgi “Bez PIT dla młodych” z tytułu zawartej umowy zlecenia na pełnienie funkcji prezesa zarządu?
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.), wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, otrzymane przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł.
Z analizy przepisu wynika, że zwolnienie to nie ma charakteru jedynie podmiotowego, ale ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Podmiotowy, bowiem jest adresowane do podatników podatku dochodowego, którzy nie ukończyli 26. roku życia. Przedmiotowy, bo nie wszystkie osiągnięte przychody mogą korzystać z tego zwolnienia. Dotyczy ono bowiem jedynie przychodów enumeratywnie wymienionych w cyt. art. 21 ust. 1 pkt 148, którymi są: przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8.
Możliwość zastosowania tego zwolnienia ustawodawca uzależnił od łącznego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w analizowanym przepisie.
Wątpliwości podatnika wzbudził fakt, czy wypełniając obowiązki płatnika prawidłowo zastosowalił ulgę dla młodych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do dochodów z umowy zlecenia zawartej z prezesem zarządu poniżej 26. roku życia.
Pierwsza przesłanka o charakterze podmiotowym zastosowania omawianego zwolnienia została spełniona, bowiem prezes zarządu jest podatnikiem, który nie ukończył 26 roku życia.
W odniesieniu do drugiej przesłanki należy wskazać, że omawiane zwolnienie ma zastosowanie jedynie do przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8.
Katalog źródeł przychodów został określony przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 tej ustawy, wśród których w pkt 2 wymienił działalność wykonywaną osobiście.
Na podstawie art. 13 pkt 8 lit. a cyt. ustawy:
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
Według art. 13 pkt 7 ustawy:
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.
Natomiast stosownie do art. 13 pkt 9 ustawy:
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.
Należy zauważyć, że wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów zawsze jest działalność wykonywana osobiście.
Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Jednocześnie, w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem, występuje duża dowolność nazewnictwa. Przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją.
Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych między przedsiębiorcą zlecającym zarząd a samodzielnym podmiotem – zarządcą, jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.
W przepisie art. 13 pkt 9 ustawy, wskazano na wyjątek. Dotyczy on sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu (prezes), rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej. W takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże nie wpływa na zmianę źródła przychodu, są to również przychody z działalności wykonywanej osobiście.
O kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza treść danej umowy, a nie forma zobowiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia.
We wniosku podatnik wskazał, że zawarta z prezesem zarządu umowa zlecenia ma charakter umowy o zarządzaniu przedsiębiorstwem, albowiem pełnienie funkcji prezesa zarządu zawsze związane jest z zarządzaniem przedsiębiorstwem.
Zatem, przychody te należy zakwalifikować do kategorii przychodów prezesa spółki z tytułu zarządzania przedsiębiorstwem, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jednocześnie przychody prezesa nie mogą być zaliczone do źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, jako przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło.
Do dochodów tych ma zastosowanie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Dochody otrzymywane przez prezesa zarządu z tytułu zawartej umowy zlecenia dotyczącej zarządzania przedsiębiorstwem nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy nie mieszczą się w katalogu przychodów, do których można zastosować powyższe zwolnienie.
W związku z powyższym, spółka jako płatnik nie może zastosować ulgi dla młodych do umowy zlecenia dotyczącej zarządzanie przedsiębiorstwem zawartej na pełnienie funkcji prezesa zarządu do 26. roku życia.
Prezes zarządu poniżej 26 roku życia ma prawo do skorzystania z ulgi “Bez PIT dla młodych”, ale tylko w odniesieniu do dochodów uzyskanych z umowy zlecenia, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy.
Interpretacja z 22 kwietnia 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr
0114-KDIP3-2.4011.94.2022.2.JM
